Spółka komandytowa i SKA — CIT spółki i rozliczenie komplementariusza oraz komandytariusza

Wspólnik spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej (SKA) pyta zwykle, czy spółka osobowa nadal pozwala zapłacić mniej niż spółka z o.o. Obie płacą podatek dochodowy od osób prawnych (CIT), ale ustawy inaczej traktują zysk komplementariusza, komandytariusza i akcjonariusza. Na przykładzie hipotetycznym — 1 000 000 zł dochodu i dwóch wspólników po 50% — liczymy obciążenie każdej pozycji przy CIT 9% i 19%. Wyjaśniamy też, kiedy zwolnienie komandytariusza nie przysługuje, jak rozliczyć zaliczki na zysk i dlaczego liczy się status wspólnika w dniu wypłaty.

Dwa poziomy podatku i warunki stawki 9%

Spółka komandytowa i SKA płacą CIT od własnego dochodu, a wspólnik — podatek od wypłaconego mu zysku.

Artykuł 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT stosuje tę ustawę „do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”. SKA jest podatnikiem od 1 stycznia 2014 r., spółka komandytowa — od 1 stycznia 2021 r. albo, jeżeli tak postanowiła, od 1 maja 2021 r. Dla wspólnika wypłata jest udziałem w zyskach osób prawnych (art. 5a pkt 28 lit. c i pkt 31 ustawy o PIT), opodatkowanym 19% (art. 30a ust. 1 pkt 4).

Stawka 9% obejmuje przychody inne niż z zysków kapitałowych, jeżeli przychody roku nie przekroczą równowartości 2 000 000 euro według kursu z pierwszego dnia roboczego roku podatkowego (art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT) — w 2026 r. 8 431 000 zł. Wymaga też statusu małego podatnika (art. 19 ust. 1d i art. 4a pkt 10; 8 517 000 zł), chyba że spółka rozpoczyna działalność (art. 19 ust. 1e). Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) w interpretacji indywidualnej z dnia 16 stycznia 2025 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.672.2024.2.AW, stwierdził: „Po przekroczeniu tego limitu podatnik traci prawo do obniżonej stawki podatku.”

Stawki 9% nie stosuje w roku rozpoczęcia działalności i w roku następnym podatnik utworzony z przekształcenia podatników, „z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę” (art. 19 ust. 1a pkt 1), oraz z przekształcenia przedsiębiorcy „lub spółki niebędącej osobą prawną” (pkt 2). Pogląd, że wyjątek z pkt 1 obejmuje każdą spółkę handlową, pomija pkt 2, który spółkę niebędącą osobą prawną wymienia odrębnie i bez wyjątku. Spółka komandytowa powstała ze spółki cywilnej albo jawnej niebędącej podatnikiem CIT stosuje więc przez ten czas 19%, a powstała ze spółki z o.o. mieści się w wyjątku.

Księgi w strukturze JPK spółka przesyła za 2025 r. przy przychodach powyżej 50 mln euro, za 2026 r. przy JPK_V7M, w innych przypadkach — za 2027 r. (art. 9 ust. 1c ustawy o CIT; zob. JPK_CIT i oznaczenia w JPK_VAT). Rada Ministrów przyjęła 22 września 2026 r. projekt nowelizacji ustaw o PIT, CIT i ryczałcie, obejmujący m.in. estoński CIT i zasady dla małego podatnika. Przyjęła też 29 września 2026 r. projekt, który według doniesień prasowych przewiduje m.in. zmianę skali PIT i wyższy CIT dużych podatników; rząd zapowiadał 22% przy przychodach powyżej 50 mln euro. Do czasu uchwalenia i ogłoszenia ustaw obowiązują przepisy opisane wyżej.

Przed przekształceniem spółki cywilnej albo jawnej w komandytową zaplanuj dwa pierwsze lata podatkowe ze stawką 19%.

Komplementariusz — podatek pomniejszony o jego część CIT spółki

Komplementariusz będący osobą fizyczną płaci 19% od wypłaconego zysku, ale pomniejsza ten podatek o swoją część CIT spółki — łącznie 17,29% przy CIT 9% i 19% przy CIT 19%.

Podatek od jego udziału „pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki” — obliczonego według art. 19 ustawy o CIT za rok podatkowy, z którego pochodzi zysk (art. 30a ust. 6a ustawy o PIT). Pomniejszenie nie może przekroczyć podatku (ust. 6b). Stosuje się je także do zysku wypłaconego później, nie dłużej jednak niż przez 5 lat od końca roku następującego po roku jego osiągnięcia (ust. 6c).

Przy CIT 19% część CIT komplementariusza przewyższa jego podatek, a nadwyżka — w przykładzie 18 050 zł — pozostaje niewykorzystana. W interpretacji z dnia 16 października 2025 r., nr 0112-KDWL.4011.88.2025.1.TW, Dyrektor KIS wyjaśnił: „Co istotne, pomniejszenie nie dotyczy jakichkolwiek przychodów z udziału w zyskach spółki komandytowej wypłacanych komplementariuszom, ale wyłącznie tych przychodów, które wynikają z osiągnięcia przez spółkę komandytową zysku za dany rok podatkowy”.

Można spotkać pogląd, że ust. 6c przenosi nadwyżkę na 5 lat. Przepis określa jednak tylko, jak długo wypłata zysku danego roku zachowuje pomniejszenie, a według organu odmienna wykładnia oznaczałaby, że „norma art. 30a ust. 6b ustawy nie miałaby żadnego znaczenia” (interpretacja z dnia 24 lutego 2025 r., nr 0115-KDIT1.4011.49.2021.8.MT). Wypłacaj więc zysk w oknie z ust. 6c i nie licz na odzyskanie nadwyżki.

Komplementariusz będący spółką płaci 19% od przychodu (art. 22 ust. 1 ustawy o CIT) z tym samym pomniejszeniem (ust. 1a–1c), odrębnie dla każdej spółki (ust. 1e). Do wspólnika-osoby fizycznej zysk dotrze dopiero z kolejną dywidendą: przy CIT 9% łącznie 17,29% + 82,71% × 19% = 33,00%, a przy CIT 19% — 19% + 81% × 19% = 34,39%. Licz więc obciążenie struktury aż do osoby fizycznej.

Komandytariusz — zwolniona połowa przychodu, najwyżej 60 000 zł

Komandytariusz nie pomniejsza podatku o CIT spółki, ale może zwolnić 50% przychodu, najwyżej 60 000 zł w roku podatkowym.

Zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 51a ustawy o PIT nie obejmuje zysków „osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek” i przysługuje „nie więcej jednak niż 60 000 zł w roku podatkowym odrębnie z tytułu udziału w zyskach w każdej takiej spółce komandytowej, w której podatnik jest komandytariuszem”. Artykuł 21 ust. 40 wyłącza je, gdy komandytariusz:

1. ma bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w komplementariuszu będącym spółką z osobowością prawną albo spółką kapitałową w organizacji;
2. jest członkiem zarządu takiego komplementariusza albo spółki mającej bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% jego udziałów;
3. jest podmiotem powiązanym (art. 23m ust. 1 pkt 4) z członkiem zarządu lub wspólnikiem takiej spółki — powiązanie tworzy też małżeństwo oraz pokrewieństwo i powinowactwo do drugiego stopnia (art. 23m ust. 2 pkt 3).

Limit liczy się dla roku wypłaty, a nie dla roku wypracowania zysku. W interpretacji z dnia 23 lutego 2026 r., nr 0115-KDIT1.4011.991.2025.2.MN, Dyrektor KIS stwierdził: „Limit zmniejszenia podstawy opodatkowania w związku z zastosowanym zwolnieniem nie może być większy jednak niż 60.000 zł w roku podatkowym w stosunku do wszystkich dywidend łącznie wypłaconych w danym roku.” Organ odrzucił stanowisko spółki, że limit przysługuje dla każdego roku wypracowania zysku. Przy wypłacie zysków kilku lat naraz przyjmij więc jeden limit.

Przykład: 1 000 000 zł dochodu i dwóch wspólników po 50%

Komplementariusz płaci w przykładzie łącznie 17,29% albo 19%, komandytariusz ze zwolnieniem 24,01% albo 32,11%, a bez zwolnienia — tyle co udziałowiec spółki z o.o.: 26,29% albo 34,39%.

Założenia (przykład hipotetyczny): dochód spółki 1 000 000 zł równy wynikowi przed opodatkowaniem, dwaj wspólnicy — osoby fizyczne — po 50% zysku, pełna wypłata w następnym roku bez zaliczek, w wariancie 9% spełnione warunki art. 19 ust. 1 pkt 2 i ust. 1d ustawy o CIT. Obciążenie liczymy od części wyniku przypadającej na wspólnika (500 000 zł), jak w artykule Forma prawna firmy w 2026 r..

Obciążenie zysku spółki komandytowej przy dochodzie 1 000 000 zł — na wspólnika z udziałem 50% (przykład hipotetyczny)

Metoda: 1 000 000 zł × 9% = 90 000 zł CIT; udział w zysku (1 000 000 zł − 90 000 zł) × 50% = 455 000 zł; PIT 455 000 zł × 19% = 86 450 zł. Komplementariusz: 86 450 zł − 50% × 90 000 zł = 41 450 zł, a (45 000 zł + 41 450 zł) / 500 000 zł = 17,29%. Komandytariusz: zwolnienie to mniejsza z kwot 227 500 zł (50% przychodu) i 60 000 zł, więc PIT (455 000 zł − 60 000 zł) × 19% = 75 050 zł. Przy CIT 19%: udział 405 000 zł i PIT 76 950 zł; pomniejszenie 95 000 zł ust. 6b ogranicza do 76 950 zł (nadwyżka 18 050 zł), a komandytariusz ze zwolnieniem płaci (405 000 zł − 60 000 zł) × 19% = 65 550 zł.

Zwolnienie jest warte najwyżej 60 000 zł × 19% = 11 400 zł rocznie, tu 2,28 punktu procentowego. Tabela pomija składki: wspólnicy spółki komandytowej płacą składki społeczne i zdrowotną 830,58 zł miesięcznie odrębnie z każdej spółki, przy pełnych składkach z chorobową (1 926,76 zł + 830,58 zł) × 12 = 33 088,08 zł rocznie. Akcjonariusz SKA i udziałowiec wieloosobowej spółki z o.o. tytułu do ubezpieczeń z samego udziału nie mają, a komplementariusz SKA ma go od 1 stycznia 2023 r. (zob. Składki ZUS i zdrowotna przedsiębiorcy i wspólnika). Dolicz je, zanim porównasz formy.

SKA — komplementariusz jak w spółce komandytowej, akcjonariusz jak udziałowiec

W SKA pomniejszenie przysługuje tylko komplementariuszowi, a akcjonariusz będący osobą fizyczną płaci 19% od dywidendy bez ulgi — łącznie 26,29% albo 34,39%.

Pomniejszenie z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT i art. 22 ust. 1a ustawy o CIT obejmuje komplementariusza obu spółek, a zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 51a — tylko komandytariusza spółki komandytowej. Akcjonariusz będący spółką może skorzystać ze zwolnienia z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. Musi m.in. podlegać w Polsce albo w innym państwie Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości dochodów i mieć bezpośrednio co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej, nieprzerwanie przez dwa lata (ust. 4a). Okres ten może upłynąć po wypłacie; gdy się nie dopełni, spółka zapłaci 19% z odsetkami za zwłokę (ust. 4b). Zwolnienie wyłącza wprost dochody uzyskiwane „przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1” — komplementariusz będący spółką korzysta tylko z pomniejszenia.

Spółka komandytowa i SKA pobierają PIT jako płatnik (art. 41 ust. 4 i 4e ustawy o PIT), przekazują go do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu poboru (art. 42 ust. 1) i wykazują w deklaracji rocznej PIT-8AR. Komplementariusz odpowiada też za zaległości podatkowe spółki na zasadach art. 115 Ordynacji podatkowej. Udział komplementariusza w zysku SKA ustal w statucie, a przy akcjonariuszu-spółce sprawdź warunki art. 22 ust. 4 przed wypłatą dywidendy.

Zaliczki na zysk i status wspólnika w dniu wypłaty

Pomniejszenie komplementariusza wymaga znajomości CIT spółki za cały rok, dlatego zaliczki na poczet zysku rodzą spór o moment poboru podatku.

Spółka pobiera podatek od komplementariusza z uwzględnieniem art. 30a ust. 6a–6e (art. 41 ust. 4e ustawy o PIT), a ust. 6a odwołuje się do podatku należnego „za rok podatkowy”. W powołanej interpretacji z 16 października 2025 r. Dyrektor KIS uznał, że zaliczka jest przychodem w dniu wypłaty, a CIT za rok nie jest wtedy znany: „Spółka – jako płatnik – powinna pobierać więc podatek według stawki 19%, bez pomniejszeń.” Po ustaleniu CIT komplementariusz może wystąpić o stwierdzenie nadpłaty (art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej).

Odmiennie orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 16 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 852/21: w ujęciu przytoczonym przez organ spółka pobiera podatek dopiero wtedy, gdy może go obliczyć z pomniejszeniem. Dyrektor KIS zastosował ten pogląd w interpretacji z 24 lutego 2025 r., wydanej w wykonaniu wyroku, ale późniejsza, z 16 października 2025 r., go nie stosuje. Płatnik, który przy zaliczce nie pobierze podatku, naraża się więc na zarzut naruszenia obowiązku. Naszym zdaniem wypłata zysku po ustaleniu CIT za rok usuwa spór; przy zaliczkach bez własnej interpretacji przyjmij stanowisko organu i zaplanuj wniosek o nadpłatę.

O pomniejszeniu albo zwolnieniu decyduje status wspólnika w dniu wypłaty, a nie w roku wypracowania zysku. W powołanej interpretacji z 23 lutego 2026 r. organ przyjął, że wspólnik, który z komandytariusza stał się komplementariuszem, stosuje pomniejszenie także do zysku z okresu, gdy był komandytariuszem, a wspólnik o odwrotnej zmianie — zwolnienie. Zmianę umowy spółki zestaw więc z harmonogramem wypłat.

Estoński CIT, wynagrodzenie komplementariusza i wyjście ze spółki

Spółka komandytowa i SKA mogą wybrać ryczałt od dochodów spółek bez przekształcenia, jeżeli m.in. wszyscy wspólnicy — także komplementariusz — są osobami fizycznymi (art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT).

Ryczałt zmienia rozliczenie wspólników: zwolnienie komandytariusza nie obejmuje zysków z tego okresu (art. 21 ust. 1 pkt 51a ustawy o PIT), a wynagrodzenie komplementariusza i komandytariusza za prowadzenie spraw spółki przyznane uchwałą organ uznał za ukryty zysk. Warunki, ukryte zyski i rachunek wypłaty — ok. 18,18% albo 20,83% środków spółki, od tej samej podstawy co tabela — omawiamy w artykule Estoński CIT. Skutki takiego wynagrodzenia w PIT i składkach opisuje artykuł o składkach ZUS.

Przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z o.o. albo odwrotnie omawiamy w e-booku o przekształceniach spółek, a kontynuację ryczałtu po nim — w artykule o estońskim CIT. Zbycie ogółu praw i obowiązków — w PIT udziału (art. 5a pkt 29 ustawy o PIT) — albo akcji SKA omawia e-book o sprzedaży firmy.

Przed wyborem ryczałtu przelicz skutki dla komandytariusza i przejrzyj uchwały o wynagrodzeniu wspólników, a kwalifikację przychodu ze zbycia pozycji wspólnika potwierdź przed podpisaniem umowy.

Najczęstszy błąd

Najczęstszy błąd to zastosowanie zwolnienia komandytariusza w spółce z o.o. sp.k., w której komandytariusz ma udziały w komplementariuszu, zasiada w jego zarządzie albo jest powiązany z osobami wymienionymi w art. 21 ust. 40 ustawy o PIT.

Komandytariusz, który ma co najmniej 5% udziałów komplementariusza albo zasiada w jego zarządzie, zwolnienia nie ma — bez względu na wysokość udziału w zysku. Spółka jako płatnik pobiera wtedy za mało podatku, w przykładzie o 11 400 zł rocznie. Wyłączenia dotyczą jednak tylko komplementariusza będącego spółką z osobowością prawną albo spółką kapitałową w organizacji. W interpretacji z dnia 17 marca 2025 r., nr 0115-KDIT1.4011.54.2025.1.MN, komandytariusze byli małżonkami komplementariuszy-osób fizycznych, a Dyrektor KIS uznał, że „przy ustalaniu wysokości podatku należnego od wypłaconych komandytariuszom przychodów z tytułu udziału w Państwa zyskach występuje prawo do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Jak tego uniknąć: przed każdą wypłatą sporządź notatkę o udziałach komandytariusza w komplementariuszu (bezpośrednich i pośrednich), składzie zarządu komplementariusza i spółki mającej co najmniej 5% jego udziałów oraz o powiązaniach rodzinnych. Oceniaj stan z dnia wypłaty i licz limit 60 000 zł łącznie dla wypłat z całego roku.

Podsumowanie

1. Licz obciążenie każdego wspólnika od wyniku przed opodatkowaniem, osobno dla komplementariusza, komandytariusza i akcjonariusza, i dolicz składki wspólników spółki komandytowej.
2. Sprawdź warunki stawki 9%: limit 2 000 000 euro przychodów roku, status małego podatnika i karencję po przekształceniu spółki niebędącej osobą prawną.
3. Wypłacaj zysk komplementariuszowi po ustaleniu CIT za rok, z którego pochodzi, i nie planuj odzyskania nadwyżki pomniejszenia przy CIT 19%.
4. Zbadaj w dniu wypłaty przesłanki z art. 21 ust. 40 ustawy o PIT, zanim zastosujesz zwolnienie komandytariusza, i licz limit 60 000 zł łącznie dla wypłat z całego roku.
5. Przelicz skutki przed wyborem ryczałtu albo zmianą statusu wspólnika: zwolnienie nie obejmuje zysków z okresu ryczałtu, a o rozliczeniu decyduje status w dniu wypłaty.

Źródła powołane

• Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 października 2025 r., nr 0112-KDWL.4011.88.2025.1.TW — pomniejszenie z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT dotyczy wyłącznie wypłat z zysku roku, za który ustalono CIT spółki; od zaliczek na poczet zysku płatnik pobiera 19% bez pomniejszenia, a komplementariusz może wystąpić o stwierdzenie nadpłaty. https://eureka.mf.gov.pl/informacje/podglad/662656
• Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 lutego 2025 r., nr 0115-KDIT1.4011.49.2021.8.MT, wydana w wykonaniu wyroku WSA w Krakowie — art. 30a ust. 6c określa zakres czasowy pomniejszenia, które nie przechodzi na zyski innych lat; podatek od zaliczek pobiera się, gdy można go obliczyć z pomniejszeniem. https://eureka.mf.gov.pl/informacje/podglad/628073
• Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 lutego 2026 r., nr 0115-KDIT1.4011.991.2025.2.MN — o pomniejszeniu albo zwolnieniu decyduje status wspólnika w dniu wypłaty; limit 60 000 zł obejmuje wszystkie wypłaty z danej spółki komandytowej w roku podatkowym. https://eureka.mf.gov.pl/informacje/podglad/680224
• Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 marca 2025 r., nr 0115-KDIT1.4011.54.2025.1.MN — wyłączenia z art. 21 ust. 40 ustawy o PIT nie obejmują komandytariuszy będących małżonkami komplementariuszy-osób fizycznych; zwolnienie przysługuje. https://eureka.mf.gov.pl/informacje/podglad/630868
• Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 stycznia 2025 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.672.2024.2.AW — spółka jawna, która staje się podatnikiem CIT, stosuje stawkę 9% przy statusie małego podatnika i przychodach roku do 2 000 000 euro (art. 19 ust. 1 pkt 2 i ust. 1d ustawy o CIT); przekroczenie limitu odbiera prawo do tej stawki. https://eureka.mf.gov.pl/informacje/podglad/622516
• Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 16 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 852/21 — spółka komandytowa nie pobiera podatku przy wypłacie komplementariuszowi zaliczki na poczet zysku, lecz po obliczeniu podatku z pomniejszeniem z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT (teza w ujęciu przytoczonym w interpretacji nr 0115-KDIT1.4011.49.2021.8.MT).

Powiązane materiały

• Forma prawna firmy w 2026 r. — co naprawdę porównywać przed wyborem
• Składki ZUS i zdrowotna przedsiębiorcy i wspólnika — kto płaci, ile i od czego
• Estoński CIT — warunki wejścia, ukryte zyski i rzeczywisty koszt wypłaty zysku
• JPK_CIT i oznaczenia w JPK_VAT — e-księgi, których nie naprawi eksport na koniec roku
• „Przekształcenia spółek w praktyce” — e-book z serii „Biblioteka Restrukturyzacji”, plik PDF bezpłatnie w dziale E-booki

Podstawy prawne: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.): art. 5a pkt 28 lit. c, pkt 29 i 31, art. 21 ust. 1 pkt 51a i ust. 40, art. 23m ust. 1 pkt 4 i ust. 2 pkt 3, art. 30a ust. 1 pkt 4 i ust. 6a–6c, art. 41 ust. 4 i 4e, art. 42 ust. 1; Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 554 ze zm.): art. 1 ust. 3 pkt 1, art. 4a pkt 10, art. 9 ust. 1c, art. 19 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 1a pkt 1 i 2 oraz ust. 1d i 1e, art. 22 ust. 1, 1a–1c, 1e, 4, 4a i 4b, art. 28j ust. 1 pkt 4; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.): art. 75 § 1, art. 115; Ustawa z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw: art. 12 ust. 2.