세무상 승계 — 합병·분할·조직변경에서 무엇이 승계인에게 이전되는가

합병계획서나 분할계획서에는 승계인이 전임자의 모든 권리와 의무에 승계한다는 문장이 거의 언제나 들어간다. 폴란드 상사회사법(ustawa — Kodeks spółek handlowych, 이하 "KSH")의 차원에서는 참이지만, 조세의 차원에서는 아무것도 결정하지 않는다. 폴란드 조세기본법(Ordynacja podatkowa) 제93조부터 제93e조까지(art. 93–93e)는 세 가지 모형을 만든다. 회사의 합병과 조직변경에서의 완전승계, 분할에서의 부분승계, 그리고 사업자를 자본회사로 조직변경하는 경우의 축소된 승계다. 그 옆에서 승계가 아닌 네 번째 제도가 작동한다. 타인의 조세체납액에 대한 책임이다. 이 질서들을 혼동하는 것이 구조조정에서 가장 비용이 큰 오류가 되곤 한다.

세 가지 제도와 그 밖의 책임

승계는 구체적인 규정에 근거를 두어야 하며, 그 근거의 목록은 한정적이다. 국가조세정보원장(Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 이하 "KIS 원장")은 이를 명시적으로 밝힌다. "이들 규정에서 입법자는 세무상 승계가 이루어지는 상황을 한정적으로 열거하였다"(2025년 3월 31일자 KIS 원장의 개별 세법해석(interpretacja indywidualna) 0114-KDIP2-1.4010.64.2025.3.MR1).(저자 번역)

제93e조(art. 93e)는 아울러 제93조부터 제93d조까지를 다른 법률이 달리 정하지 아니하는 범위에서만 적용하도록 한다. 따라서 해당 속성을 규율하는 법률에 고유한 적용배제가 들어 있는지를 확인하여야 한다.

행위의 종류에 따른 승계의 범위

회사의 합병과 조직변경: 완전 모형

합병에서 승계는 이미 실현된 권리만이 아니라 전임자의 조세상 지위 전체를 포함한다. 근거는 조세기본법 제93조 § 1(art. 93 § 1)이며, § 2에 의하여 흡수합병에 준용된다. 이는 폴란드 법인세법(ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, 이하 "CIT법") 제22조 제4a항(art. 22 ust. 4a)의 배당소득 면세를 좌우하는 2년의 지분 보유기간에 관한 판례가 확인한다. 최고행정법원(Naczelny Sąd Administracyjny, NSA)은 그 기간에 피승계회사(spółka przejmowana) 주식의 보유기간이 산입된다고 판단하였다(2025년 7월 1일자 최고행정법원 판결, 사건번호 II FSK 1303/22). KIS 원장은 이 판결을 이행하면서 납세자의 견해를 정당하다고 인정하였다(2026년 3월 25일자 KIS 원장의 개별 세법해석 0111-KDIB1-1.4010.416.2021.10.BS). 결론은 원천징수(WHT)를 넘어선다. 제93조의 승계는 법률이 이를 명시적으로 배제하지 아니하는 한 진행 중인 상태도 포함한다.

회사의 조직변경도 비슷하게 작동하나, 그 제도는 하나의 주체가 새로운 형태로 계속되는 것이다(조세기본법 제93a조 § 1 및 § 2 제1호(art. 93a § 1 i § 2 pkt 1)). 우대조치가 법적 형태나 납세자의 지위에 결부되어 있는 경우에는 승계에도 불구하고 계속성이 인정되지 않는다.

사업자의 조직변경: 제93a조 § 4와 그 한계

여기에서 입법자는 KSH보다 좁게 규정하였다. KSH 제584(2)조 § 1(art. 584(2) § 1)에 따르면 조직변경된 회사에는 조직변경되는 사업자의 모든 권리와 의무가 귀속된다. 조세기본법 제93a조 § 4(art. 93a § 4)에 따르면 사업자의 조직변경으로 설립된 1인 자본회사는 조세법 규정이 정하는, 영위하던 사업과 관련된 조직변경되는 사업자의 권리에 승계하되, 자본회사의 과세를 규율하는 규정에 따라 계속될 수 없는 권리는 제외한다.

차이는 세 가지다. 규정은 권리와 의무가 아니라 권리를 열거한다. 그 권리를 사업과 관련된 것으로 한정한다. 그리고 CIT에서의 계속 가능성이라는 판정을 더한다. KIS 원장은 분석이 조세기본법에서 끝나지 않는다는 점을 강조한다. "법적 승계인이 인수하는 권리와 의무의 범위를 확정하려면 조세기본법의 규정뿐만 아니라 다른 법령도 함께 평가하여야 한다"(2025년 5월 30일자 KIS 원장의 개별 세법해석 0114-KDIP2-2.4010.169.2025.1.RK/AS). 해석기관은 조직변경일 이전에 지출되었으나 그 이후에 공제되는 비용은 회사가 비용으로 인식한다는 점도 확인하였다.

결과는 세 가지다. 1인 개인사업의 결손금은 회사의 소득을 줄이지 못한다. CIT에서 계속될 수 있는 권리가 아니기 때문이다. 자연인은 조직변경일까지의 기간에 대하여 개인소득세(PIT)의 납세자로 남으며, 신고와 수정신고도 그가 제출한다. 사업자에게 PIT에 관하여 발급된 세법해석은 회사에 CIT에서의 보호를 주지 못한다. 그 대상인 권리가 자본회사 제도에서 계속될 수 없기 때문이며, 회사에는 자신의 신청이 필요하다. 의무는 사라지지 않는다. 조세기본법 제112b조(art. 112b)는 조직변경일까지 발생한 사업자의 조세체납액에 대하여 회사가 자연인과 연대하여 책임을 지도록 한다. 그 절차는 개인사업자를 폴란드 유한책임회사(spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, sp. z o.o.)로 조직변경하는 경우를 다룬 별도의 기사에서 설명한다.

분할: 관련성 기준과 미종결 사항의 판정

조세기본법 제93c조 § 1(art. 93c § 1)은 분할회사(spółka dzielona)의 권리와 의무 중 분할계획서에서 승계회사(spółka przejmująca) 또는 신설회사에 배정된 재산 구성요소와 관련되어 있는 것만을 이전한다. 제93c조 § 2(art. 93c § 2)는 ZCP 요건을 더하며, 인적형 분할(podział przez wydzielenie)과 물적형 분할(podział przez wyodrębnienie)에서는 잔존하는 재산에 대하여도 마찬가지다.

해석기관은 이 모형을 명시적으로 부른다. "따라서 이는 완전한 포괄승계가 아니라 오히려 부분적 포괄승계라고 말할 수 있다"(2026년 8월 24일자 KIS 원장의 개별 세법해석 0114-KDIP4-1.4012.437.2026.1.SK). 결정적인 것은 문법상의 시제다. 입법자는 "관련되어 있었던"이 아니라 "관련되어 있는"이라고 썼다. KIS 원장은 여기에서 일관된 판정을 이끌어 낸다. "승계의 대상이 될 수 있는 것은 오로지 '미종결 사항(stany otwarte)', 즉 분할일 현재 배정된 (…) 재산 구성요소와 아직 '관련되어 있는' 권리와 의무뿐이다." 부분승계란 "분할일부터 — 종전에 분할회사가 수행하던 세무상 정산을 계속하는 것이지, (…) 분할 이전 기간의 (…) 정산 전부를 (…) 인수하는 것이 아니다"(세법해석 0114-KDIP2-1.4010.64.2025.3.MR1).

이 판정을 해석기관은 판례에서 가져왔다. 최고행정법원은 같은 날 선고한 두 판결 — 2021년 6월 16일자 사건번호 II FSK 3523/18 및 사건번호 II FSK 3522/18 — 에서 이를 문언 그대로 정식화하였다. "현재시제를 사용하였다는 것은, 승계의 대상이 될 수 있는 것이 오로지 미종결 사항, 즉 분할일 현재 승계회사에 배정된 재산 구성요소와 아직 관련되어 있는 권리와 의무뿐이라는 뜻이다." 법원은 아울러 승계가 포함하지 아니하는 것도 밝혔다. "따라서 현행 조세법 규정에 의하여 분할 이전에 이미 분할되는 납세자에게 귀속된 권리와 의무는 승계의 대상이 되지 아니한다." 이 구성은 2024년 5월 23일자 사건번호 III FSK 741/23 판결이 확인하고, 제93c조 § 2의 사업의 조직적 일부 요건은 2024년 6월 5일자 사건번호 III FSK 1030/23 판결이 확인한다.

여기에서 한 가지 유보가 반드시 필요하다. "미종결 사항" 규칙은 의무의 측면과 권리의 측면에서 동일하게 작동하지 않는다. 앞서 인용한 사건번호 III FSK 741/23 판결에서 최고행정법원은 당사자의 지위와 과오납금 확인 신청에 관하여 판단하면서, 승계회사가 "따라서 그 청구가 분할 이전의 기간에 관한 것인지 그 이후의 기간에 관한 것인지를 불문하고 납세자의 권리를 행사할 수 있다"고 보았고, 결정적인 것은 오로지 그 청구와 배정된 재산 구성요소의 관련성이라고 하였다. 즉 당기의 정산에서는 분할일이 기준이 되고, 과오납금을 구하는 경우에는 재산 구성요소와의 관련성이 기준이 된다. 분할을 계획할 때에는 하나의 판정을 두 경우에 함께 적용하기보다 이 두 상황을 구분하는 것이 낫다.

적용은 단순하다. 수입금액이나 비용이 분할일 이전에 구체화되었다면 분할회사가 정산하고, 분할일 또는 그 이후에 구체화되었다면 승계인이 정산한다. 종전의 자금 흐름이 누구의 장부에 계상되었는지는 이를 바꾸지 않는다. 해석기관은 선수금 방식으로 정산되는 대금에 관하여 이를 확인하였다. "분할이 등기된 후에는 (…) 수입금액을 승계회사가 신고하여야 한다. 이는 그 명목으로 종전에 수령한 선수금이 (…) 분할회사의 회계장부에 계상되었다는 사정에 의하여 달라지지 아니한다"(2025년 6월 11일자 KIS 원장의 개별 세법해석 0111-KDIB1-1.4010.192.2025.1.AW).

수정에서도 마찬가지다. 분할일 이후에 수령한 증액 수정세금계산서에 따른 매입세액 공제권은 승계회사에 귀속되는 것으로 보았다. 따라서 승계 대응표가 각 정산항목에 재산 구성요소만이 아니라 구체화의 일자도 함께 배정하도록 할 것을 권한다. 이 열이 없으면 과세관청과의 다툼은 증거의 다툼이 된다. 양쪽 부분의 분리 요건은 인적형 분할과 물적형 분할에 관한 기사에서 다룬다.

결정과 세법해석: 제93d조와 제14k조부터 제14n조까지(art. 14k–14n)의 보호

조세기본법 제93d조(art. 93d)는 제93조부터 제93c조까지를 조세법 규정에 근거하여 발하여진 결정에서 비롯되는 권리와 의무에까지 확장한다. 따라서 결정은 승계 대응표에서 빠질 수 없다.

세법해석은 다르게 작동한다. 그 보호력은 송달만으로 생기지 않는다. KIS 원장은 그 규칙을 정확히 정식화한다. "보호를 받을 권리는 (…) 그것이 전임자에게 귀속되어 있었던 경우에 한하여 승계인에게 이전된다. 따라서 그러한 보호를 받을 권리가 승계에 의하여 승계인에게 이전되기 위하여는 전임자가 개별 세법해석에 따라 행위하였어야 한다"(2026년 8월 27일자 KIS 원장의 개별 세법해석 0111-KDIB2-1.4017.9.2026.1.AJ). 회사가 수령한 세법해석에 따라 행위하였으므로, 해석기관은 제93a조 § 1 제1호에 근거하여 조직변경된 회사의 보호를 확인하였다.

여기에서 네 가지 확인 질문이 나온다. 전임자가 그에 따라 행위하였는가, 사실관계가 동일하게 유지되는가, 그 권리가 해당 승계근거의 범위에 들어가는가, 그리고 — 분할의 경우 — 승계인에게 이전되는 사업에 관한 것인가. 답이 불확실하면 자신의 세법해석을 신청한다.

타인의 체납액에 대한 책임: 제112조와 제117조

사업체 또는 ZCP의 취득은 제93조부터 제93c조까지의 승계가 아니다. 그러나 조세기본법 제112조(art. 112)를 발동시킨다. 양수인은 양도인과 연대하여 전 재산으로, 영위하던 사업과 관련하여 취득일까지 발생한 체납액에 대하여 책임을 진다. 다만 상당한 주의를 다하였음에도 이를 알 수 없었던 경우에는 그러하지 아니하다. 한도는 취득한 사업체 또는 ZCP의 가액이다.

노출을 제한하는 것은 양도인의 체납액에 관한 증명서이며, 이는 제306g조(art. 306g)에 근거하여 양도인의 신청 또는 그의 동의를 받은 양수인의 신청으로 발급된다. 양수인은 그 증명서에 기재되지 아니한 체납액에 대하여 책임을 지지 않으며(제112조 § 6), 증명서의 발급일부터 양도일까지 30일이 넘게 경과한 경우에는 발급 이후에 발생한 체납액에 대하여도 책임을 진다(제112조 § 7). 따라서 30일의 기간은 거래 일정표의 구성요소다. 제112a조(art. 112a)는 강제집행절차와 파산절차에서의 취득에 대하여 제112조의 적용을 배제한다.

분할에서 이에 대응하는 것은 조세기본법 제117조(art. 117)다. 인수되는 재산이 — 인적형 분할과 물적형 분할에서는 분할회사의 재산도 — ZCP를 구성하지 아니하는 경우, 승계회사 또는 신설회사는 분할계획서에 따라 취득한 순자산의 가액을 한도로 분할회사의 체납액에 대하여 연대하여 책임을 진다. 제93c조의 승계를 배제하는 바로 그 사정이 제117조의 책임을 연다. 과세관청은 이에 관하여 제108조 § 1(art. 108 § 1)의 절차에 따라 별도의 결정으로 판단한다. 합병의 구성은 흡수합병에 관한 기사에서 다룬다.

이전되지 않거나 조건부로 이전되는 것

승계인의 형식적 의무

실체법상의 승계가 등록에 관한 형식적 사항을 해결해 주지는 않는다. 납세자번호(NIP)는 원칙적으로 승계인에게 이전되지 않는다. 예외는 납세자 및 원천징수의무자의 등록·식별에 관한 법률이 정하는 조직변경이며, 상사회사를 다른 상사회사로 조직변경하는 경우가 여기에 포함된다. 흡수합병에서는 피승계회사의 번호가 소멸하고, 사업자의 조직변경에서는 회사가 고유한 납세자번호를 부여받는다.

번호가 바뀌는 경우 금전등록기는 다시 피스칼화(fiskalizacja)하거나 등록정보를 변경하여야 한다. VAT-R 신고, 납세자 목록에 등재된 계좌, KSeF 권한, 전자송달(e-Doręczenia), 신고서 제출 위임장, 그리고 절차에서의 대리 관계도 갱신하여야 한다. 전임자의 기간에 관한 신고와 수정신고는 그 의무가 승계에 포함되는 범위에서 승계인이 제출하며, 분할에서는 이를 각 기간별로 따로 정한다. 장부의 마감도 확정하여야 한다. 회계법의 예외 — 인적형 분할과 물적형 분할에서 분할회사의 장부를 마감하지 아니하는 것을 포함한다 — 는 CIT법 제9조 제2e항부터 제2g항까지(art. 9 ust. 2e–2g)와 폴란드 개인소득세법(ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, 이하 "PIT법") 제24조 제3g항 및 제3h항(art. 24 ust. 3g–3h)의 의무를 면제하지 않는다.

가장 흔한 오류

가장 흔한 오류에는 두 가지 모습이 있고, 둘 다 승계인이 권리와 의무에 승계하였으니 전부를 인수하였다는 전제에서 자라난다.

첫째는 결손금에 관한 것이다. 승계회사가 조세기본법 제93조를 근거로 피승계회사의 결손금을 공제하는 것이다. 이는 옳지 않다. CIT법 제7조 제3항 제4호(art. 7 ust. 3 pkt 4)는 소득을 산정할 때 조직변경·합병·피승계·분할된 사업자의 결손금을 반영하지 않도록 하며, 예외는 회사를 다른 회사로 조직변경하는 경우이지 두 납세자의 합병이 아니다. 승계는 여기에서 아무것도 바꾸지 않는다. 조세법이 고유한 적용배제를 두었고, 제93e조가 바로 그리로 연결한다. 승계회사 자신의 결손금 제한은 CIT법 제7조 제3항 제7호(art. 7 ust. 3 pkt 7)에 따라 별도로 판단한다. 이를 피하는 방법은 다음과 같다. 합병계획서에 서명하기 전에 두 주체의 결손금을 연도별·원천별로 정리한 명세를 작성하고, 거래 후에 주된 사업의 내용이나 소유구조가 달라지는지를 확인한다.

둘째는 양도인의 체납액에 관한 증명서 없이 사업체나 ZCP를 취득하는 것이다. 당사자들은 그 거래가 VAT법 제6조 제1호(art. 6 pkt 1)에 근거하여 VAT의 적용범위 밖에 있으므로 양수인 측에서는 더 다룰 것이 없다고 전제한다. 그러나 조세기본법 제112조는 취득한 재산의 가액을 한도로 하는 연대책임을 만들고, 법률상 유일한 제한장치는 제306g조의 증명서다. 이를 피하는 방법은 다음과 같다. 양도인의 동의를 받아 증명서를 신청하고, 그 제출을 계약의 정지조건으로 넣으며, 소유권의 이전을 증명서 발급일부터 30일 이내에 이루어지도록 계획한다.

정리

1. 승계의 범위보다 그 근거를 먼저 확정한다. 합병은 제93조, 회사의 조직변경은 제93a조 § 1–§ 2, 사업자의 조직변경은 제93a조 § 4, 분할은 제93c조다. 근거가 없으면 승계도 없다.
2. 분할에서는 두 개의 축을 가진 대응표를 만든다. 분할계획서상의 재산 구성요소와, 권리 또는 의무가 구체화된 일자다.
3. 인적형 분할과 물적형 분할에서는 양쪽 모두의 ZCP를 검증한다. ZCP가 없으면 제93c조가 배제되고 조세기본법 제117조의 책임이 발동된다.
4. 전임자의 세법해석을 그에 따라 행위하였는지와 사실관계의 동일성이라는 관점에서 점검하고, 답이 불확실하면 자신의 세법해석을 신청한다.
5. 사업체나 ZCP를 취득할 때에는 제306g조의 증명서를 받고 30일의 기간을 지킨다. 이전되지 않는 것 — 결손금, 소규모 납세자 지위, 정액과세 적용 자격, 납세자번호 — 은 따로 확정한다.

인용 자료

이 글에 인용된 폴란드어 자료 — 법률, 세법해석, 법원 판결 — 는 모두 저자의 번역이며, 효력을 가지는 것은 폴란드어 원문이다.

• 2025년 3월 31일자 국가조세정보원장의 개별 세법해석 0114-KDIP2-1.4010.64.2025.3.MR1 — 인적형 분할에서의 조세상 권리와 의무의 승계; "미종결 사항"의 판정. https://eureka.mf.gov.pl/informacje/podglad/633149
• 2025년 6월 11일자 국가조세정보원장의 개별 세법해석 0111-KDIB1-1.4010.192.2025.1.AW — 회사의 분할과 관련된 수입금액 및 필요경비의 정산. https://eureka.mf.gov.pl/informacje/podglad/644003
• 2025년 5월 30일자 국가조세정보원장의 개별 세법해석 0114-KDIP2-2.4010.169.2025.1.RK/AS — 조세기본법 제93a조 § 4; 사업자의 조직변경일 이전에 지출되었으나 그 이후에 공제되는 비용. https://eureka.mf.gov.pl/informacje/podglad/643018
• 2026년 8월 27일자 국가조세정보원장의 개별 세법해석 0111-KDIB2-1.4017.9.2026.1.AJ — 조직변경된 회사가 전임자에게 발급된 세법해석에 따라 행위할 수 있는지 여부. https://eureka.mf.gov.pl/informacje/podglad/706952
• 2026년 8월 24일자 국가조세정보원장의 개별 세법해석 0114-KDIP4-1.4012.437.2026.1.SK — 분할일 이후에 수령한 증액 수정세금계산서에 따른 매입세액의 공제. https://eureka.mf.gov.pl/informacje/podglad/706598
• 2025년 7월 1일자 최고행정법원 판결, 사건번호 II FSK 1303/22 — 조세기본법 제93조 § 1 및 § 2 제1호와 제93a조 및 제93e조의 승계와 CIT법 제22조 제4a항의 2년 기간의 진행; 이 사건은 역합병에 관한 것이고 분할에 관한 것이 아니다. 제1심 판결을 취소하고 사건을 환송함. 확정된 판결. https://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/76B69329D5
• 2025년 12월 2일자 그단스크 지방행정법원 판결, 사건번호 I SA/Gd 805/25 — 사건번호 II FSK 1303/22 판결로 종결된 사건의 환송 후 심리에서 선고된 판결; 다투어진 개별 세법해석을 취소함. 확정된 판결. https://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/5B13CB5A22
• 2026년 3월 25일자 국가조세정보원장의 개별 세법해석 0111-KDIB1-1.4010.416.2021.10.BS — 위 판결들의 이행; 납세자의 견해를 정당하다고 인정함. https://eureka.mf.gov.pl/informacje/podglad/684246
• 2021년 6월 16일자 최고행정법원 판결, 사건번호 II FSK 3523/18 — 조세기본법 제93c조 § 1 및 § 2의 승계; "미종결 사항" 규칙; 제1심 판결과 개별 세법해석을 취소함. 확정된 판결. https://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/36CFAAA839
• 2021년 6월 16일자 최고행정법원 판결, 사건번호 II FSK 3522/18 — 같은 날 다른 주심 구성에서 선고된 동일한 취지의 판단. 확정된 판결. https://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/3AF51B6C6B
• 2024년 5월 23일자 최고행정법원 판결, 사건번호 III FSK 741/23 — 조세기본법 제93c조 § 2의 부분적 포괄승계; 과오납금 확인 절차에서 승계회사의 납세자로서의 권리 행사; 상고 기각. 확정된 판결. https://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/E533309F6B
• 2024년 6월 5일자 최고행정법원 판결, 사건번호 III FSK 1030/23 — 조세기본법 제93c조의 법적 승계 요건으로서의 사업의 조직적 일부 요건; 판결을 취소하고 사건을 환송함. 확정된 판결. https://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/F01A8D19C8

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법적 근거: 1997년 8월 29일 법률 — 조세기본법(Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.), 특히 제93조, 제93a조, 제93c조, 제93d조, 제93e조, 제14k조–제14n조, 제108조, 제112조, 제112a조, 제112b조, 제117조, 제306g조; 2000년 9월 15일 법률 — 상사회사법(Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.), 특히 제494조, 제529조, 제531조, 제551조–제553조, 제584(1)조–제584(2)조; 1992년 2월 15일 법인세법(Dz.U. z 2026 r. poz. 554 ze zm.), 특히 제4a조 제4호 및 제10호, 제7조 제3항 제4호 및 제7호와 제4항–제4b항, 제9조 제2e항–제2g항, 제19조 제1a항, 제28k조, 제28l조; 1991년 7월 26일 개인소득세법(Dz.U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.), 특히 제24조 제3g항–제3h항; 2004년 3월 11일 부가가치세법(Dz.U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), 특히 제6조 제1호 및 제91조 제9항; 2000년 9월 9일 민사법률행위세법(Dz.U. z 2026 r. poz. 191); 1994년 9월 29일 회계법(Dz.U. z 2026 r. poz. 522 ze zm.), 특히 제12조; 1995년 10월 13일 납세자 및 원천징수의무자의 등록·식별에 관한 법률; 2023년 8월 16일 상사회사법 및 일부 다른 법률의 개정에 관한 법률(Dz.U. z 2023 r. poz. 1705)